税务机关无法提出代位权之诉
在纳税人无力缴纳税款，且又怠于行使其到期债权时，有的税务机关便向人民法院请求以自己的名义代位行使纳税人的债权。笔者认为，税务机关无权提起代位权之诉。
一、税务机关不是纳税人的债权人
根据《中华人民共和国合同法》第七十三条有关“因债务人怠于行使其到期债权，对债权人造成损害的，债权人可以向人民法院请求以自己的名义代位行使债务人的债权，但该债权专属于债务人自身的除外。”的规定，只有债权人才能提起代位权之诉。
根据《中华人民共和国民法通则》第八十四条规定，“债是按照合同的约定或者依照法律的规定，在当事人之间产生的特定的权利和义务关系。享有权利的人是债权人，负有义务的人是债务人。”这里债权人与债务人之间关系，属于平等主体之间有关财产方面的权利义务关系，权利义务的内容是平等主体之间自愿协商的结果，系民法所调解的范畴。
而“税收是国家为了满足一般的社会共同需要，凭借政治权力，按照国家法律规定的标准，强制、无偿地取得财政收入的一种分配关系。”[1]税收的强制性是以国家政治权力为依据，国家法律形式规定，纳税人必须依照税法的规定按时足额纳税。税收的无偿性是指国家征税以后，纳税人缴纳的货币或实物就转变为国家所有，纳税人得不到任何报酬，不存在等价交换。正如列宁所说，“所谓赋税就是国家不付任何报酬而向居民取得东西。”[2]税收的强制性和无偿性决定了，税收法律关系具有单方面的权利和义务性质。国家税务机关与纳税人的地位是不平等的。两者之间的关系不是债权、债务的关系，不同于双方地位平等，实行 等价交换的民事法律关系。而是受国家税法所调整的税法关系。
国家税务机关与债权人实现权利的方式也不同。纳税人未按规定期限缴纳或解缴税款，纳税担保人未按规定的期限缴纳所担保的税款，由税务机关责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的，经县级以上税务局(分局)局长批准，税务机关可以采取从其帐户存款中扣缴税款。或拍卖已被扣押、查封其价值相当于应纳税款的商品、货物或其他财产以拍卖所得抵缴税款等强制措施。债权人却只能通过法院强制执行，而不能自行对债务人采取强制措施。综上所述，国家税务机关不是纳税人的债权人，无权以债权人的身份提起代位权之诉。
二、债务人的异议权与税法相矛盾
如果承认税务机关有权提起代位权之诉，那么，根据《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国合同法〉若干问题的解释(一)》第十八条第二款有关“债务人在代位权诉讼中对债权人的债权提出异议，经审理异议成立的，人民法院应当裁定驳回债权人的起诉。”的规定，纳税人在代位权诉讼中对税务机关在纳税上的争议，可以向受理诉讼的人民法院的民事审判庭提出异议，如异议成立，人民法院应裁定驳回税务机关的起诉。但这与我国税法相矛盾。
根据《税收征收管理法》规定，纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照法律、行政法规的规定缴纳或者解缴税款及滞纳金，然后可以在收到税务机关填发的缴款凭证之日起60日内向向上一级税务机关申请复议。上一级税务机关应当在收到复议申请之日起60日内作出复议决定。对复议决定不服的，可以在接到复议决定之日起15日内向人民法院起诉，由人民法院行政审判庭进行审理。即“先缴税，后申诉”的原则，这也是由双方权利义务的不对等性决定的，不同于民法所强调的主体平等性。
如果允许纳税人在代位权诉讼中提出异议，不但有违我国税法有关纳税人异议的程序性规定，而且由法院民事审判庭审理纳税人的异议，也有违人民法院审理涉税行政案件的程序性规定。
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